納稅者權利保護法上路後 稅捐規避之釐清 - 國試論壇
納稅者權利保護法上路後 稅捐規避之釐清
司法趨勢2019/12/18 蘇詣倫 人氣:113
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一、重要考點明白看

(一)考點簡單破1:稅捐規避

依照納稅者權利保護法第7條之規定,稅捐規避僅能加徵滯納金及利息,且除有於申報或調查時,對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料,致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者,不可以另課予逃漏稅捐之處罰。
由此可知,稅捐規避僅為一脫法行為,須補齊該行為而導致之國家稅收短少數額,但仍不為違法行為,因此不可以課以行政罰甚至刑罰。

關鍵說明
法條這樣定

最高行政法院106年度判字第138號判決

有關稅捐規避與稅捐逃漏之分辨,其判斷標準是以「納稅義務人對客觀事實有無盡其誠實告知之協力義務」為據。而個人綜合所得稅協力義務之履行,在現金收付制之基礎下,「誠實協力義務」之履行,主要表現在申報過程中有無就「涉及稅捐實體成立要件」之客觀事實,「完整」且「如實」告知稅捐機關。

學說如此說1

1.意義:

稅捐規避在稅法上並無明文規定加以定義,一般認為稅捐規避乃是脫法行為之下位類型,所謂脫法行為乃是存在於:規範相對人所形成之事實關係,使其不發生不利的法律效果,而依據法律的目的,應當發生該項法律效果;或者某人所為之行為,雖然違反法律之目的,但卻使其發生對自己有利的法律效果,例如補助或稅捐優惠。

因此,稅捐規避乃是指利用私法自治契約自由原則對於私法上法形式之選擇可能性,從私經濟交易之正常觀點來看,欠缺合理之理由,而選擇通常所不使用之法形式,於結果上實現所意圖之經濟目的或經濟成果,但因不具備對應於通常使用之法形式之課稅要件,因此減輕或排除稅捐負擔。

換言之,所謂稅捐規避,乃是指納稅人不選擇稅法上所考量認為通常之法形式(交易形式),卻以選擇與此不同的迂迴行為或多階段行為或其他異常的法形式,來達成與選擇通常的法形式之情形基本上同一的經濟上效果,而同時減輕或排除與通常的法形式相連結之稅捐上負擔。

2.與逃漏稅之差別:

逃漏稅捐乃是對於滿足課稅要件之事實,全部或部分予以隱匿的行為。反之,稅捐規避則是迴避課稅要件之滿足本身之行為。申言之,逃漏稅捐行為乃以虛偽或其他不正當行為為構成要件,在虛偽或其他不正當行為之中,如包含帶有違法性之事實的虛構性之詐欺行為時,得成立逃漏稅捐行為。反之,稅捐規避行為,與假裝行為不同,其乃是基於當事人之真意,而為私法上適法、有效之行為,僅係該行為之過程迂迴複雜,而不以常人在沒有稅捐考量之下會選擇之路徑為之。

條文這樣定

納稅者權利保護法第7條

Ⅲ納稅者基於獲得租稅利益,違背稅法之立法目的,濫用法律形式,以非常規交易規避租稅構成要件之該當,以達成與交易常規相當之經濟效果,為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式,成立租稅上請求權,並加徵滯納金及利息。

Ⅳ前項租稅規避及第二項課徵租稅構成要件事實之認定,稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。

Ⅵ稅捐稽徵機關查明納稅者及交易之相對人或關係人有第三項之情事者,為正確計算應納稅額,得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調整。

Ⅷ第三項情形,主管機關不得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時,對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料,致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者,不在此限。

1.須注意稅捐規避行為之成立要件:

(1)立法者無意之法律漏洞存在:

稅捐規避之否認的前提之一,乃是稅法必須直接或間接與(稅法以外之)法律尤其民法之形成可能性相連結,而立法技術繁複且事實龐雜,在這樣連結的過程中常有法律漏洞的產生,而不足以規範某些情況,此類法律漏洞又可分為兩個類型:立法者有意,或者立法者無意而產生之法律漏洞,在前者時,立法者明確理解漏洞之存在而不彌補之,可認為是對該法無法規範到的人所給予之優惠,而立法者無心所產生之漏洞,則為須要規範而成為稅捐規避所欲掌握者。

(2)濫用法律漏洞:

稅捐規避之另一前提是,法律漏洞必須被濫用。此種濫用存在於選擇與經濟上事件不相當之法律上形成,以達規避稅法之目的。濫用的基本前提是「法律上」形成不相當,至於「經濟上」行為則不必判斷其相當性,蓋稅法並未限制經濟上自由,而是尊重之,並與之相連結。

(3)規避意圖?

德國通說認為濫用構成要件,係包括規避意圖作為主觀的構成要件特徵。亦即為適用濫用規定,要求證明稅捐規避之意圖,因該規避意圖亦可作為阻卻當事人主張信賴保護之情形。
惟仍有學者認為,租稅規避僅為不當利益之流動,與不當得利相同,無論主觀要件為何,均無礙利益之回復。

(4)稅捐規避之法律效果

納稅者權利保護法第7條:

Ⅲ納稅者基於獲得租稅利益,違背稅法之立法目的,濫用法律形式,以非常規交易規避租稅構成要件之該當,以達成與交易常規相當之經濟效果,為租稅規避。稅捐稽徵機關仍根據與實質上經濟利益相當之法律形式,成立租稅上請求權,並加徵滯納金及利息。

Ⅳ前項租稅規避及第二項課徵租稅構成要件事實之認定,稅捐稽徵機關就其事實有舉證之責任。

Ⅵ稅捐稽徵機關查明納稅者及交易之相對人或關係人有第三項之情事者,為正確計算應納稅額,得按交易常規或依查得資料依各稅法規定予以調整。

Ⅷ第三項情形,主管機關不得另課予逃漏稅捐之處罰。但納稅者於申報或調查時,對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料,致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者,不在此限。

依照納稅者權利保護法第7條之規定,稅捐規避僅能加徵滯納金及利息,且除有於申報或調查時,對重要事項隱匿或為虛偽不實陳述或提供不正確資料,致使稅捐稽徵機關短漏核定稅捐者,不可以另課予逃漏稅捐之處罰。

由此可知,稅捐規避僅為一脫法行為,須補齊該行為而導致之國家稅收短少數額,但仍不為違法行為,因此不可以課以行政罰甚至刑罰。

二、相關考題輕鬆解

財政部高雄國稅局以甲於民國104年度綜合所得稅結算申報,漏報其所規避取自東南水泥股份有限公司(下稱東南水泥公司)分配之股利新臺幣(下同)6,765,212元(含可扣抵稅額1,234,011元),乃於報經財政部核准後,將之調整為被上訴人之營利所得,歸課核定當年度綜合所得總額13,962,800元,應納稅額4,092,246元,並以105年12月13日105年度財高國稅法違字第03105100480號裁處書,按所漏稅額1,571,729元處0.4倍之罰鍰計628,691元。甲就罰鍰部分不服,循序提起行政訴訟,並主張其將所持有之東南水泥公司股票於102年度全數透過證券集中市場之公開方式轉讓,係為避免被上訴人因臺美雙重國籍之身分,而遭美國所施行之肥貓條款雙重課稅,並非基於短線操作以達到減少稅負之動機。國稅局並未提出證據證明被上訴人事先已知悉股權移轉後而必有稅負之利益,自難推論其有故意或過失之責。況且,甲人已將東南水泥公司之股份辦理移轉回自己名下,並自行補繳各該年度之綜合所得稅,實不應再以罰鍰處分苛責被上訴人。

試問:甲之主張是否有理由?









 

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