釋字第754號簡介及一行為不二罰的操作 - 國試論壇
釋字第754號簡介及一行為不二罰的操作
司法趨勢2019/06/28 蘇詣倫 人氣:259
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一、背景

聲請人於 97 年向財政部高雄關稅局(現改制為財政部關務署高雄關,下稱原處分機關)報運進口貨物,經原處分機關稽核發現該批貨物之實際交易價格,與報單申報內容不符,有繳驗偽造發票、虛報所運貨物價值及逃漏稅款情事,原處分機關除追繳所漏進口稅、營業稅外,另依海關緝私條例第 37 條第 1 項第 2款,並依行為時加值型及非加值型營業稅法(下稱營業稅法)第 51 條,各處罰鍰。

經用盡審級救濟途徑後15,於 102 年 5 月向司法院聲請解釋憲法,主張確定終局判決援用最高行政法院 100 年度 5 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議,牴觸憲法第 23 條比例原則,侵害人民受憲法第 15 條所保障之財產權,違反釋字第 503 號及第 604 號解釋所揭櫫一行為不二罰之原則。

二、內容(依據釋憲審查順序)

(一)程序面向:本件聲請人對於最高行政法院 101 年度判字第 1037 號判決,即當事人所受之確定終局判決所引用之最高行政法院100年度5月份第2次庭 長法官聯席會議決議有違憲之疑義,經大法官認定符合司法院大法官審理案件法第5 條第 1 項第 2 款「確定終局裁判所適用之法律或命令發生有牴觸憲法之疑義者」之規定,而受理本件。

(二)審查標的:最高行政法院 100 年度 5 月份第 2 次庭長法官聯席會議決議[1]關稅係……;貨物稅乃……;營業稅則為……,三者立法目的不同。依關稅法……定,進口稅、貨物稅及營業稅均採申報制,且貨物進口時,應徵之貨物稅及營業稅,由海關代徵。雖為稽徵之便,由進口人填具一份進口報單,再由海關一併依法課徵進口稅、貨物稅及營業稅。但進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為3個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,合於海關緝私條例第37條第1項第4款、貨物稅條例第32條第10款暨營業稅法第51條第7款規定者,應併合處罰,不生一行為不二罰之問題。

(三)所涉基本權[2]

早期,納稅被認為是單純的人民憲法上義務,因此就稅捐處分是否會侵害人民之財產權而言,實務多採否定之見解,惟現今學界則認為,納稅雖為義務,但並不必然在異物的內涵中沒有權利的存在,若稅捐行政侵害到人民之財產時,亦可考量財產權之侵害,如我國納保法第 3 條,即將納稅之義務與「權利」均於法明文。

而本案所涉之基本權,就行為人所為之填具表單行為,承審法院以上開釋憲標的為大前提,將原因事實加以涵攝入該號決議所認定之標準中,而以行為人所犯乃三規範、立法目的均不相同之法規範,而分別科以罰鍰,聲請人認為該決議所導出之認定方式,使其負擔顯不合理之稅捐罰鍰金額,侵犯其憲法第 15 條所保障之財產權。

(四)實體面向:對於通案之行為人違反租稅義務之行為,涉及數處罰規定時,大法官從行為數先作認定,認為若屬於實質上數行為時,原則上得分別處罰之,然是否涉及實質上數行為又或者是單一行為,大法官亦在解釋文中說明,論述方式略為:須綜合考量法規範構成要件、保護法益及處罰目的等因素加以分析,最後釐清出行為數之結果,並說明本件可能同時涉及進口稅、貨物稅及營業稅等租稅之課徵。

緊接著是行為人填具單據行為義務之說明,係因相關資料均掌握於納稅義務人手中,故而立法者將填具數據之行為義務課與納稅義務人。最後本號解釋說明了本件義務人所為者乃 3 個行為,並不因稽徵機關基於稽徵經濟將填具內容均臚列於一表單而有礙其為 3 個申報行為之本質,綜合以上,本號解釋認為行為人所為乃多數行為,所觸犯者為規範目的各有所不同之法規,因此就三者為各自之處罰,並未違反一行為不二罰原則。因此最高行政法院100年度5月份第2次庭長法官聯席會議決議與法治國一行為不二罰之原則,亦無牴觸,但最後附帶論及,為達行政管制,得以併罰,惟仍須顧及比例原則之考量。

三、延伸討論

(一)大法官常迴避案件所涉及的基本權

許多解釋與本號解釋相同,大法官在解釋文中均無說明解釋標的所涉侵害的基本權,僅有當事人之聲請書有說明,迭遭學者批評,因若無基本權侵害,何來違憲審查!

(二)一行為不二罰的操作

1. 刑事與行政不法為量的區別:對於行政罰及刑罰之區別,觀大法官釋憲過程,按照釋字第 517 解釋[3]之意旨,可認為其所採取的態度為「量的區別說」,在採取此說之前提下,刑法上一行為與二罰之判斷應可適用於行政罰,且相較後者,刑罰之論述脈絡以及體系架構亦完整許多,刑法之判斷方式應該可適用於行政罰。

2. 刑法的判斷方式

規範目的判斷乃影響框線處之競合,與行為數無關

3. 本號釋字的結論

大法官甚至行政機關,在行政罰的行為數判斷,經常使用規範目的判斷。但這應該是判斷如何併罰(競合),而非判斷是否為一行為之方式,亦即:大法官跟最高行政法院誤把判斷競合的方式拿來判斷行為數。

故應採取與刑法上相同之判斷方式,本號解釋之當事人應為"接續犯"而屬一行為,競合則依照行政罰法24-26條。


[1] 說明決議可以作為標的之釋字: 可參酌釋字第 374 號解釋,說明決議僅供院內法官辦案之參考,並無必然之拘束力(相當於行政規則),但決議與判例相同,其製作既有法令依據,又為代表最高法院之法律見解,如果經過承審法官於原因案件所適用時,應認與命令相當,而允許人民對之聲請解釋而加以救濟
[2] 僅可在釋憲申請書看到當事人的主張財產權,但大法官沒有提及
[3] 按違反行政法上義務之制裁究採行政罰抑刑事罰,本屬立法機關衡酌事件之特性、侵害法益之輕重程度以及所欲達到之管制效果,所為立法裁量之權限,苟未逾越比例原則,要不能遽指其為違憲。即對違反法律規定之行為,立法機關本於上述之立法裁量權限,亦得規定不同之處罰。

 

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